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虚开增值税专用发票罪与逃税罪不同，逃税罪有着“首次”不罚的“缓冲”，且在金额上没有上限，但虚开增值税专用发票罪只要税额达到两百五十万，就可能面临十年以上的刑期。十年以上的刑期对企业家而言自然是不可承受之重，因此如何落实企业虚开刑事风险合规工作，让企业安全成长，就成为一项重要的课题，需要不断深入、细致的研究。

 

笔者认为，企业虚开增值税专用发票（以下简称“虚开”）刑事风险合规工作是一项“按图索骥”的工作，这个“图”便是税务稽查的基本流程。换言之，能够顺利通过税务稽查的企业专票管理，就能远离虚开刑事风险。本文将从出票型虚开专票与受票型虚开专票的稽查流程出发，详细探讨企业虚开刑事风险合规工作应当如何开展。在此之前，需要通过对虚开增值税发票的表现形式的细分，明确虚开增值税发票案件的主要证据，以便后文探讨。

 

一、虚开增值税发票案件的主要证据

 

根据刑法二百零五条的规定，虚开增值税发票的表现形式分为：

（1）为自己虚开；

（2）为他人虚开；

（3）介绍他人虚开；

（4）让他人为自己虚开。

综合而言，以上四种表现形式能够划归于以下三种情况：

（1）无货虚开，即没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；

（2）有货虚开，即有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票；

（3）有货代开，即进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。

 

（一）三种虚开情况的一般行为流程

 

在无货虚开案件中，开票方的一般行为流程是：第一步，开票方取得开票资格，并由自己或中间人联系受票方；第二步，虚构销售业务,伪造合同,伪造进出库单；第三步，伪造现金收据、或应收账、或委托收款,或伪造坐支现金；第四步，收取开票手续费，虚开发票；第五步，取得虚开运输发票（非必要）。

 

受票方的一般行为流程则是：第一步，直接或通过中间人取得虚开发票；第二步，伪造合同，伪造货物过磅单、入库单；第三步，伪造现金支付凭证、或应付账；第四步，支付开票手续费,取得虚开发票。

 

在有货虚开案件中，开票方的一般行为流程是：第一步，编造出库单，虚增销售数量或虚增开票单价；第二步，编造现金收据、或编造应收；第三步，收取虚开票部分手续费,虚开发票。

 

受票方的一般行为流程则是：第一步，编造入库单,虚增购进数量,或虚增购进票单价；第二步，编造现金支付凭证、或编造应收账，第三步，支付虚开票部分手续费,取得虚开发票。

 

在有货代开案件中，开票方的一般行为流程是：第一步，取得开票资格,自己或中间人联系受票人；第二步，虚构销售业务,伪造合同,伪造进、出库单,取得虚开运输发票；第三步，伪造现金收据、或应收账、或委托收款，或伪造座支现金,收取开票手续费；第四步，取得虚开的购进发票,虚开发票。

 

有货代开案件中，对于受票方而言，其一定具有真实的货物购进，但其取得的专票确不是销售单位开具的。这里便需要区分受票方对“代开”情况是否知情，若知情则可能作为虚开的共犯处理；若不知情则作为“善意取得”专票处理，不认定为犯罪，甚至不认定为行政违法。

 

（二）根据一般行为流程可总结以下关键证据

 

从三种虚开情况的一般行为流程，可以看出要分别证明以上三种虚开情况大致需要哪些证据。一般而言，与开票方相关的证据有：

 

1.发票、《发票领购簿》、发票使用情况的相关资料；

2.纳税申报表、税收缴款书、因虚开而取得的虚开的进项抵扣凭证；

3.相关账册凭证、货物进出凭据、生产过程资料、货物出入库单据、运输单据及相关合同、协议；

4．资金往来凭据；

5.当事人陈述、证人证言、询问笔录、视听资料；

6.有关部门等出具的生产能力、交易行为的鉴定结论；

7.发出协查的回复资料及受票方取得虚开发票的已抵扣证明；

8.已证实虚开发票的证明等；

9.其他与虚开增值税专用发票有关的资料。

 

与受票方相关的证据有：

1.取得虚开的增值税专用发票抵扣联、发票联；

2.相关账册凭证、货物进出凭据、生产过程资料、货物出入库单据、运输单据及相关合同、协议；

3.资金往来凭据；

4.当事人陈述、证人证言、询问笔录、视听资料；

5.取得虚开发票的已抵扣证明；

6.开票方主管税务机关出具的虚开发票的证明及有关资料；

7.其他与接受虚开增值税专用发票有关的资料。

 

以上几乎全部罗列了虚开增值税专用发票税务稽查中可能遇到的证据情况，接下来笔者将结合税务稽查的具体步骤，详细探讨以上证据稽查与刑事实践中的作用，以便企业在日常管理中把握管理重点，做到合法、合规管理专票，避免不必要的税务纠纷、刑事风险。

 

二、出票型虚开专票的稽查五步法与合规要点

 

（一）查票真伪

 

按现在的增值税专用发票管理规则，增值税专用发票只能从税务机关申购，且申购管理极为严格，自企业申购起在税务系统便与企业对应绑定。因此查验专票的真伪对现在的税务系统来说较为简单，仿造的假专票几乎不可能通过逃过税务机关的查验。若经过税务机关查验，专票为假，事实上这种“专票”就不可能通过税务系统的抵扣，也就不可能侵犯虚开增值税专用发票罪所保护的法益，自然也不不构成此罪，但可构成《刑法》第二百零六条，伪造或者出售伪造的增值税专用发票罪。因此企业必须从税务机关合法申购专票，切莫伪造或购买伪造专票，以免不必要的麻烦。

 

（二）查发票联与存根联

 

根据《中华人民共和国发票管理办法》第三十条的相关规定，已经开具的发票存根联和发票登记簿，应当保存五年，且在保存期满，报经税务机关查验后方能销毁。管理如此严格的原因是，发票联与存根联上详细注明交易的具体内容、金额、时间、交易主体等内容，以上内容还需与抵扣联上所载内容核对，若不一致则必然存在问题。虽然现在的专票均为机打，三联内容基本上不可能出现误差，但为了防止“涂改”、“变造”情况，税务机关必然进行细致比对，因此企业在发票联与存根联的保管以及防止“涂改”、“变造”等问题上需要格外留意。

 

（三）查销售金额是否入账（计提销项）

 

正常交易完成后，销售金额需要计提销项，也就是说申报需要缴纳的增值税。虽然交易完成却不计提销项，不意味着构成虚开增值税专用发票罪，但是很大程度能说明企业在增值税管理上存在重大问题，可能引起税务机关的重点“关照”。当然也有可能是财务人员工作疏忽，造成工作遗漏，但这种疏忽可能引起不必要的税务“照顾”，影响企业正常运行，应当完全避免。

 

（四）查发票货款是否在账

 

以上三步属于初步检查，如果税务机关发现任何端倪，便可能进行第四步稽查，从此可以算做要“动真格”了，建议各企业严把前三步，避免将稽查拖入第四步。

 

在查发票货款是否在账时，企业一般存在以下几种情况，稽查会应情况不同作出不同应对：

 

1、应收款在账

 

若专票对应应收款在账，则查款项内容、查款项进账时间，如果均能与专票情况对应，则转入第五步查货。如果款项不在账，则询问是否存在“借现金”。

 

2、借现金账款已转出

 

如果企业提出对应账款已经支出归还现金借款，则税务机关将责令企业提供《现金日记账》和对应的《银行日记账》。企业《现金日记账》和对应的《银行日记账》能和业务基本对应的，再检验企业是否存在非正常款项指出，如果全部正常则进入查货步骤。

 

若企业《现金日记账》和对应的《银行日记账》无法与业务基本对应，则企业需要提交相关的合同、协议，提供购货方的具体地址、电话、联系人、联系方法等。税务部门将对对手展开相应调查、核实。

 

3、借银行存款

 

企业还可能通过归还银行借款方式直接将应收款项转入银行，企业以此答辩的，税务机关则查看银行相关账目摘要，核对金额、来源，同时审核记账凭证、收款凭证、支票、汇票、银行对账单等。如果全部正常则进入查货步骤。

 

若银行相关记录与企业答辩不一致，则企业需要重新作出合理说明，并提供相关的合同、协议，提供购货方的具体地址、电话、联系人、联系方法等。同时核查业务款项等实际收款人。

 

通过以上核查，业务是否存在、款项是否正常支付、款项支付后是否回流等情况便一目了然。值得一提的是，实践中有的企业或因为资金流问题、或因为其他问题，存在“买汇票”用以完成支付，通过此类买假汇票的方式，事实上是“坦白”涉嫌虚开，建议企业避免此类行为。

 

（五）查所开发票的货物

 

不论是货物交易，还是服务交易，均必须存在等价的货物或服务，因此在款项正常，且没有回流痕迹的情况下，税务部门将对专票所涉货物（服务）展开核查。

 

1、确定对应存货

 

税务机关通过查看财务账，初步核对企业存货情况，并比照专票记载的货物、数量、价格、购进时间等是否合理。如果存货情况合理，则进仓库查仓库账。

 

如果明显存在，无货、货物量不足支持交易、长期压货导致交易金额明显亏损等情况，则进一步要求企业提供进货以及销货运输记录，确定真实交易情况。

 

2、确定生产能力

 

对于生产企业，确定有无生产资质、生产能力，同时核查生产设备、生产能耗、生产原料、工作人员工时记录等情况。对企业而言，以上生产台账最好整理清楚，随时待查，避免不必要麻烦。

 

3、确定仓库进出库记录

 

查询进出库记录，重点在于所开专票上所载的货物情况，包含仓库流水账、入库单、出库单、磅单、出门证以及其他收、发货凭证。同时逐个询问经手人。

 

4、核查购货款项

 

该项核查与“（四）查发票货款是否在账”基本一致，在此不做赘述，可参考“（四）查发票货款是否在账”。

 

5、核查购货发票基本情况

 

该项核查与下文“受票型虚开专票”的核查基本一致，请参考下文，在此不做赘述。

 

三、受票型虚开专票的稽查五步法

 

（一）核票并协查一致性

 

对受票方而言，已经申报抵扣的发票真伪自然不需要审核，但为避免企业变造票面应对稽查，税务机关会将税务系统的抵扣情况与发票联、抵扣联进行一致性核验，包括发票联与抵扣联的时间、购货单位、税号、货物名称、单价、数量税款、价税合计等是否一致。同时检查财务账上库存与发票上开具的货物名称、单价、数量、金额是否一致。

 

（二）核查申报抵扣情况

 

实践中，虚开增值税专用发票罪所保护的最重要的法益就是国家增值税税金不受流失，也就是说如果专票不用以抵扣，直接列支成本，那么就不可能构成虚开增值税专用发票罪。因此，若受票企业已经感觉所收专票存在问题，且无法自力救济，列支成本、不予抵扣，可以避免企业刑事风险。但如果企业管理规范，也完全可以通过梳理材料与税务机关说明情况，争取相应帮助。

 

税务机关核查申报抵扣情况，主要通过对记账凭证复印件、纳税申报表复印件、发票清单复印件等所载内容的核查。

 

（三）询问发票经手人情况

 

稽查走到这一步，多多少少在前面的核查中发现了许多问题，此时询问发票经手人相应问题，事实上应答存在一定的难度，如果因为企业管理不规范，造成一些误解，经手人有无法给出合理解释，就会变得比较麻烦。因此，企业管理中，发票经手人还是需要一定的相关知识，且具体的经营流程等情况，需要经手人了解必要情况，这可以避免许多问题。

 

（四）核查发票对应票货

 

当企业辩称存在“票货分离”的交易情况时，确实稽查难度会增加，但也只是“工作量”的增加，即税务机关通过类似以上“查受票单位”的方式，再增加实际收获单位的核查即可，在此不在赘述。

 

（五）核查发票对应票账

 

该项核查类似以上查账，亦不赘述。

 

综合以上对增值税专用发票的基本稽查流程的梳理，可以让企业在虚开刑事风险合规工作上有“骥”可寻，建立起规范的专票管理流程以及应对风险处理机制，保证企业远离虚开刑事风险。

 

笔者仅根据现已掌握的情况做以上分析，若有不周之处，望请批评指正。